VERGİLENDİRMEDE SORUMLULUKLAR

I- GİRİŞ

Toplumsal yaşam, kurulmuş olan örgüt yoluyla belirli amaçları gerçekleştirmek üzere belirli ilkelerle yönetilmektedir. Toplumsal yaşamı düzenleyen ilkeler, hukuk normlarıdır. Hukuk normlarına “yasa” adını da verebiliriz. Yasa yaptırım içeren hukuk normlarıdır. Yönetenler, kişilerin yasalara uymasını ister. Toplumsal yaşamda yasal kurallara uymayanlara, yasalara aykırı davranışlarından ötürü yaptırımlar “mali” olabileceği gibi, “cezai” sorumlulukta olabilir. Mali sorumluluğun yaptırımları ile cezai sorumluluğun yaptırımları birbirinden farklıdır.

Yasalara uymamak kişilerde ya hukuk ya da kusur sorumluluğunun doğmasına neden olur. Kişilerde genelde ikiye ayrılır, gerçek kişiler ve tüzel kişiler. Tüzel kişiler ikiye ayrılır, özel hukuk tüzel kişileri ve kamu tüzel kişileri olmak üzere. Konumuz vergilemede tüzel kişilerin cezai sorumluluğu üzerine kurulmuştur.

Tüzel kişilikler kendi kendilerini yönetemezler ve yönetim için gerçek kişilere gereksinme duymaktadırlar. Tüzel kişilerin yönetim görevini üstlenenlere “yasal temsilci” adı verilmektedir. Yasal temsilcilikler tüzel kişi adına görev yaparlar, bu nedenle tüzel kişi adına vergilendirmeyle ilgili sorumluluk üstlenirler.

Sorumlulukları hukuktan kaynaklanan kusursuz sorumluluktur. Bize göre sorumluluğun olduğu yerde kusur ve ihmal de aranmalıdır. Vergilemede tüzel kişi adına hareket eden yasal temsilci kusur ve ihmali aranmaksızın vergi yasalarına uyumsuzluk nedeniyle vergi aslı, vergi aslına bağlı cezalardan kusursuz sorumlu olarak, hukuksal sorumlu sıfatıyla sorumlu tutulmaktadır. Bize bu husus kamu yararı gerekçesine bağlı da olsa haksız göründüğü için bu çalışmayı yapmış bulunuyoruz.

II- VERGİLEMEDE CEZAİ SORUMLULUK

Devlet bir kamu tüzel kişiliğidir, tüm kamusal yönetim yetkilerine sahiptir. Devlet üstlenmiş olduğu kamu görevlerinin finansmanını sağlamak üzere “vergileme” yetkisine de sahiptir. Vergiler çağdaş devlet anlayışının en önemli gelir kaynağıdır. Bu nedenle sağlam bir vergilendirme hukuk yapısına sahip olması kaçınılmazdır.Vergiler ya devlet ya da devredilmiş yetkiye dayanan devlet örgütlerine gerçek ya da tüzel kişilerden “zorla” alınan ve karşılığında bir şey verme yükümlülüğü içermeyen ekonomik değerlerdir. Devletin yasalarla almak istediği vergileri, vermeme ya da vergilemeyle ilgili maddi ve şekli ödevleri yerine getirmeme suçtur ve cezai gerektirir.

Bilindiği gibi “suç, yasalara uymama fiili”dir. Suçun yaptırımı da cezadır. Cezayı “yasaya uymayan kişiye yasalarca ya da yargı yerlerince uygulanan yaptırımdır.” diye tanımlamak olanaklıdır. Suçun olduğu yerde, bu suçun oluşmasına neden olan sorumlu bir ya da birkaç kişi vardır. Kişi, hukuk kurallarının tanıdığı yetkilerden yararlanan, yüklediği yükümlülerden sorumlu olan varlıklardır(1). Hukuk kişileri (a) gerçek ve (b) tüzel kişi diye ikiye ayırmıştır.

A- GERÇEK KİŞİLER

Bir anne ve babadan doğmuş bireylerdir. Yasaların verdiği hakları kullanırlar ve yasaların yüklediği yükümlülüklerden sorumlu olurlar. Aynı şekilde vergi yasalarının tanıdığı hakları kullanırlar ve yüklediği yükümlülükleri yerine getirmekten sorumlu olurlar.

B- TÜZEL KİŞİLER

Kamu hukukunda “Tüzel kişiler bir ortak amaç etrafında birleşme ya da mal topluluklarıdır.” Ya gerçek kişilerden ya da gerçek kişilerle birlikte tüzel kişilerden oluşan topluluklardır. Tüzel kişilerin en önemli özellikleri, kendilerini oluşturan kişilerden ayrı, bağımsız kişiliklerinin olmasıdır onlarda gerçek kişiler gibi yasaların kendilerine tanıdığı haklara sahiptirler ve bu hakları kullanmada ehildirler. Bu nedenle yasaların yüklediği yükümlülüklerden sorumlu olurlar. Tüzel kişiler sürekli olarak amaçları doğrultusunda faaliyette bulunurlar. Onlarda gerçek kişiler gibi devlete vergi verme durumundadırlar.

Tüzel kişiler kendi içinde ikiye ayrılır, özel hukuk tüzel kişileri, kamu hukuk tüzel kişileri olarak. Konumuz gereği sadece özel tüzel kişiler üzerinde durulacaktır, bunlarda kendi aralarında “ekonomik faaliyette bulunan tüzel kişiler” ve “ekonomik faaliyette bulunmayan tüzel kişiler” olarak ikiye ayrılmaktadır. Bizi ilgilendirenler vergi sorumluluğu taşıyan ekonomik faaliyette bulunan tüzel kişilerdir.

C- VERGİ SUÇLARINDA SORUMLULUK

Vergi suçlarında sorumluluk (a) gerçek kişiler açısından farklı (b) tüzel kişiler açısından farklıdır. Vergi suçlarının sorumluluğu vergi yasalarında yer alan hukuk kural ve normlarına uymamanın bir sonucudur. Suç ve ceza koyma yetkisi Türk anayasasına göre yasama organına aittir.

Vergi suçları vergi yönetimince saptanır. Vergi suçu kavramı ise, vergi yasalarına uymama halinde oluşur. Vergi suçlarını yönetsel vergi suçları olarak (a) vergi ziyaı suçu, (b) usulsüzlük suçu olmak üzere iki bölüme ayırmak mümkündür. Usulsüzlük suçlarını da (1) genel ve (2) özel usulsüzlük suçu olmak üzere bir alt bölüme ayırmak olasıdır(2).

Sorumluluk ya hukuksal ilişkiden ya da hukuka aykırı bir davranıştan ya da kusurdan kaynaklanmaktadır. Ayrıca, Maliye Bakanlığı vergiye tabi işlemlere taraf veya aracı olanları verginin ödenmemesinden sorumlu tutabilir” (GVK md. 94/8). Vergi suçlarının gerçek ve tüzel kişiler açısından sorumluluk durumu üzerinde ayrı ayrı durmak yararlı olacaktır.

1- Gerçek Kişiler Açısından

Her gerçek kişi vergi suçundan sorumlu tutulamaz, sorumlu tutulabilmesi için medeni kanuna göre fiil ehliyetine sahip olması gerekmektedir. Gerçek kişi eğer fiil ehliyetine sahip ise o takdirde vergi suçundan sorumlu tutulabilir. Zira ceza kanunumuza göre ceza sorumluluğu kişiseldir. Kimse başkasının fiilinden sorumlu tutulamaz (CK md.20).

Yasal temsilci gerçek kişiler, temsil ettiği kişi adına yaptığı işlerden yasalara uyulmaması halinde tüzel kişi adına sorumlu tutulur. Keza veli, vasi ya da kayyum durumunda bulunan gerçek kişilerde yasalara uygun olmayan fiillerinden ötürü sorumlu tutulurlar.

Temsil, “kişilerin hukuksal işlemlerini üstlenerek bizzat yerine getirmektir.” diye tanımlanabilir. Bu durumda hukuksal işlemin tarafları ile bu işlemi yapanlar ayrı ayrı kişilerdir. Her ne kadar yapılan işlem başkası adına yapılmış olsa bile sorumluluk açısından özellikle vergi suçlarında tarafları bağlayıcıdır. Vergi suçlarında temsilci tarafından yapılan işlemlerin hüküm ve sonuçları “temsil olunan” kişiye ait ise de bazı koşullarla temsil eden de vergi suçlarında olduğu gibi sorumlu tutulabilmektedir.

2- Tüzel Kişiler Açısından

Vergi yükümlüsü tüzel kişilerin “vergi yükümlülüğü” ve “vergi sorumluluğu” yasal temsilcileri tarafından yerine getirilir (VUK md. 10). Ekonomik alanda faaliyet gösteren (sermaye ortaklıkları, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflar iktisadi işletmeleri, iş ortaklıkları) (KVK md. 1) tüzel kişilerin vergi ve suç ve cezalarından doğan sorumluluklarını (i) yönetim vergi suçları (ii) adli vergi suçları olmak üzere ikiye ayırmak gerekmektedir.

a- Yönetsel Vergi Suçları

Yönetsel vergi suçları, vergi ziyaı suçu, genel usulsüzlük suçu olmak üzere ikiye ayrılmaktadır. Bu suçlar tüzel kişilerin işlediği var sayılmıştır. Dolayısıyla sorumlu kişi tüzel kişiliğin kendisidir. Bu nedenle ceza tüzel kişiye kesilmektedir. Tüzel kişinin mal varlığından kısmen ya da tamamen alınamayan vergi ve cezaları, yasal ödevlerini yerine getirmediği gerekçesiyle yasal temsilcisinden (çoğunlukla yönetim kurulu üyeleri) alınır. (VUK md. 333). Yasal temsilcilerden alınamayan vergi ve cezalar bu kez örneğin Limited ortaklıklarda ortaklardan ortaklığa koydukları sermaye oranlarına göre alınır. Limited ortaklıklarda yasal temsilciler ortaklık müdürleridir.

Tüzel kişinin mal varlığından alınamayan vergi aslı, vergi aslına bağlı alacaklı cezaların yasal temsilciden alınabilmesi için tüzel kişiliğin mal varlığından yeterli olmaması yanında 3505 sayılı Yasa’dan önce yasal temsilcinin “kasıt ve ihmali” olması aranmakta idi, yasa değişikliğinden sonra kasıt ve ihmal aranması yasadan çıkarılmış oldu. Kusura dayalı olan bir sorumluluk bu değişimle “hukuka” dayalı kusursuz sorumluluğa dönüştürülmüştür.

Kasıt, yasanın tanımladığı unsurların bilerek ve isteyerek gerçekleştirilmemesidir (CK md. 21). Daha önce vergi yönetimi yasal temsilciye rucu edebilmek için “kasıt” fiilinin gerçekleşip gerçekleşmediğini kanıtlama durumunda idi ve bu durumda yasal temsilciye güven ve koruma sağlıyordu. Yasa koyucu son değişiklikte “kamu yararı”nı öne çıkarmış ve yasal temsilciye kusursuz hukuksal bir sorumluluk yüklemiştir.

b- Adli Vergi Suçları

Adli vergi suçları yönetsel vergi suçlarından bir çok açıdan (ceza ehliyeti, sorumluluk, cezalandırma süreci, cezanın niteliği, zaman aşımı, infaz, birleşme, tekerrür, iştirak, kanıtlama ve kanıt) farklılıklar gösterir. Adli vergi suçlarını “kaçakçılık, vergi mahremiyetini ihlal, yükümlünün özel işlerini yapma suçu, haysiyet ve şerefe tecavüz suçu, ekim sayım beyanları denetlememe suçu” olarak sıralamak mümkündür.

Söz konusu suçlar adli yargılama sonucu karara bağlanır. Adli suçları işleyenler, suça iştirak edenler (suçun kanuni tanımında yer alan fiili birlikte gerçekleştiren kişilerden biri fail olarak sorumlu olur) tüzel kişilerin yasal temsilcileri, müdürler ve tüzel kişi çalışanları adli vergi suçlarından sorumlu tutulurlar. Zira, tüzel kişilere hürriyeti bağlayıcı ceza (hapis) verilemeyeceği için hürriyeti bağlayıcı ceza verilmesini gerektiren hallerde bu yaptırım yasal temsilcilere uygulanır (VUK md.333)(3).

III- SONUÇ VE ÖNERİLER

Hukuk karşısında devletle gerçek kişilerin eşit düzeyde tutulması ne yazık ki her zaman başarılamamaktadır. Kamu yararı ileri sürülerek gerçek kişiler, suç karşısında kasıt ve ihmal aranmaksızın sorumlu tutulabilmektedir.

Tüzel kişilerin vergileme işlemlerinde sorumlu olan yasal temsilciler yüklendikleri görevleri yerine getirirken bir kasıt ve ihmalleri olmasa dahi vergileme sorumluluğu nedeniyle “kusursuz” sorumlu olarak tüzel kişiliğin mal varlığından alınamayan vergi aslı, vergi aslına bağlı vergi cezalarından ötürü asıl borçlu yerine sorumlu olarak vergi cezası ödeme durumunda kalabilmektedirler. Bir vergi suçunun işlenmesinde “kasıt” ya da “ihmal” var ise o takdirde yasal temsilci vergi suçundan sorumlu tutulmalı, kasıt ve ihmal yok ise o takdirde vergi suçundan sorumlu tutulmamalıdır. Kusursuz sorumluluk bize göre devlet ile gerçek kişi arasında eşit duruşu bozan çok önemli bir denge bozucu unsur görünümü taşımaktadır.

—————————————————————

(1) A. Şeref GÖZÜBÜYÜK, Hukuka Giriş, Turhan Kitapevi, Ankara 2001, 15. Baskı, s.87

(2) Şükrü KIZILOT – Doğan ŞENYÜZ – Metin TAŞ – Recai DÖNMEZ, Vergi Hukuku, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara

(3) KIZILOT – ŞENYÜZ – TAŞ – DÖNMEZ, age, s. 261

Benzer Konular:

1. GAYRİMENKULLERİN ELDEN ÇIKARILMASINDA VERGİSEL SORUMLULUKLAR
2. ltd ve aş vergi boçları
3. MÜKELLEFİN ÖLÜMÜ İLE İDARİ PARA CEZALARI MİRASÇIDAN İSTENEBİLİR Mİ?
4. MAL BEYANINDA BULUNMAMA SUÇU
5. Şirket Ortaklarının Sorumlulukları