KASITLI OLARAK SAHTE FATURA KULLANANLARA KESİLEN CEZALAR

KDV indiriminde kullanılan ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan fatura muhteviyatı malları gerçekten satın alan, yani bu mal ve hizmetin işletmesine girdiği ve kullanıldığı husus açıkça belli olan ve bu nedenle gelir veya kurumlar vergisi yönünden tenkit edilmeyen kişinin, bunun karşılığında aldığı fatura veya sevk irsaliyesi gibi belgenin, bunu satan kişiye ait olup olmadığını araştırması ve bilmesi olanağının bulunmadığı durumlarda, bu tür sahte veya yanıltıcı belgeyi bilerek ve isteyerek kullanmadığı ihtimali de her zaman mevcut olabileceğinden, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olan, ancak faturayı kasıtlı ve kötü niyetli olarak kullanmadığı anlaşılan mükellefler adına kesilecek vergi ziyaı cezasının bir kat olarak uygulanması gerektiği hk.

İstemin Özeti: Davacının sahte fatura kullanmak suretiyle haksız vergi indiriminde bulunduğundan bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2006/Mart, Kasım ve Aralık dönemlerine ilişkin olarak adına re’sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı; davacı adına 2006 yılında fatura düzenleyen (…) Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün (…) sicil numaralı mükellefi (S.Ç) hakkında 2004, 2005 ve 2006 yıllarına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu tanzim edilen 5.2.2008 tarih ve VDENR-2008-65/18 sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden, bu kişi tarafından davacıya düzenlenen faturaların sahte oldukları sonucuna varıldığından, anılan faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinin reddi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatta isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden Vergi Mahkemesi kararının; satışlarının büyük kısmının ihale yoluyla alınan kamu kurum ve kuruluşlarına yapılan satışlar olduğu, fatura muhteviyatı malların gerçekten alındığı, bu durumun inceleme elemanınca da kabul edildiği, mal bedellerinin büyük kısmının çeklerle ödendiği, bu çeklerin (S.Ç) tarafından tahsil edildiği, faturalarda yer alan malların İzmir’den Balıkesir’e sevk edildiği, buna ilişkin olarak satıcı tarafından sevk irsaliyesi ve taşıma irsaliyeleri düzenlendiği, tüm bu hususlar inceleme elemanına belirtildiği ve ilgili belgeler sunulduğu halde bu belgelerin inceleme elemanınca değerlendirilmediği ve yok sayıldığı, ellerinde mevut olduğundan, istenildiğinde ibraz edilebileceği, cezalı tarhiyatta isabet bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.

Karar: Olayda, davacının 2006 yılında (S.Ç)’den aldığı faturalarda yer alan ve indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin haksız yere indirildiğinin saptanması üzerine düzenlenen rapora dayanılarak 2006/Mart, Kasım ve Aralık dönemlerine ilişkin olarak adına re’sen tarh olunan katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

Vergi Mahkemesi kararının vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki ve kanuni nedenler Dairemizce de uygun bulunduğundan, davacı tarafından ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bu kısmını kusurlandıracak nitelikte görülmemiştir.

Vergi ziyaı cezasına gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “vergi ziyaı cezası”nı düzenleyen 344. maddesinin atıf yaptığı 359. madde hükmünde, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler ve kullananlar hakkında, ziyaa uğratılan verginin üç katı oranında vergi ziyaı cezası kesileceği belirtilmiş ve aynı maddede sahte belge, “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge” olarak; muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ise, “gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge” şeklinde tanımlanmıştır.

Bu hükümlere göre, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge (fatura) kullanılması halinde üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmekte ise de; mal ve hizmeti gerçekten satın alan, yani bu mal ve hizmetin işletmesine girdiği ve kullanıldığı hususu açıkça belli olan ve bu nedenle gelir veya kurumlar vergisi yönünden tenkit edilmeyen kişinin, bunun karşılığında aldığı fatura veya sevk irsaliyesi gibi belgenin, bunu satan kişiye ait olup olmadığını araştırması ve bilmesi olanağının bulunmadığı durumlarda, bu tür sahte veya yanıltıcı belgeyi bilerek ve isteyerek kullanmadığı ihtimali de her zaman mevcut olabilir.

Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olan, ancak yukarıda anlatıldığı gibi bu faturayı kasıtlı ve kötü niyetli olarak kullanmadığı anlaşılan mükellefler adına kesilecek vergi ziyaı cezasının tek kat uygulanması hak ve adalet ilkelerine daha uygun olacaktır. Nitekim, yargı yerlerini bağlayıcı niteliği bulunmamakla birlikte, Maliye Bakanlığınca 18.06.2002 tarih ve 24789 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 306 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde de, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgenin bilerek kullanılmadığı ve bu kullanımda kasıt bulunmadığının belirlenmesi halinde, vergi denetim elemanlarınca vergi suçu raporu düzenlenmemesi ve vergi ziyaı cezasının bir kat olarak kesilmesi gerektiği açıklanmıştır.

Olayda, davacı tarafından dava ve temyiz dilekçelerinde; (S.Ç)’den alınan fatura bedellerinin büyük kısımın bu kişi adına düzenlenen çeklerle ödendiği, bu çeklerin, vergi incelemesi sırasında vergi denetmeni tarafından ilgili bankadan yazılı olarak istenilmesi üzerine ilgili banka tarafından vergi denetmenine gönderildiği, ancak, vergi inceleme raporunda bu çekler hakkında herhangi bir açıklamaya yer verilmediği, bu ödemelere ilişkin çeklerin birer örneğinin de vergi denetmeni tarafından kendilerine verildiği, çeklere bakıldığı takdirde çek bedellerinin bizzat (S.Ç) tarafından tahsil edildiğinin görüleceği, fatura muhteviyatı malların İzmir’den Balıkesir’e sevk edildiği ve bunlara ilişkin sevk ve taşıma irsaliyelerinin mevcut olduğunun açıklandığı, ikinci dilekçesine bir kısım taşıma irsaliyelerinin eklendiği, vergi denetmenince ve Vergi Mahkemesince de bu belgelere ilişkin olarak herhangi bir incelemenin yapılmadığı, aksinin de belirtilmediği anlaşılmıştır.

Bu durumda, davacı tarafından katma değer vergisi indiriminde kullanılan ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan fatura bedellerinin büyük bir kısmı karşılığında davacı tarafıdan çek düzenlenmesi ve bu durumun da inceleme elemanına belirtilmesi nedeniyle davacı ihtilaflı faturalar karşılığında gerçekten mal aldığı, ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan bu faturaların bilmeden kullanıldığı sonuç ve kanaatine varıldığından, cezanın bir kata indirilmesi gerekirken, üç kat olarak onanmasında isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine Vergi Mahkemesinin kararının, vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasının oybirliği ile onanmasına, vergi ziyaı cezasına yönelik hüküm fıkrasının ise oyçokluğuyla bozulmasına, karar verildi.

- KARŞI OY: Temyiz dilekçesinde kesilen vergi ziyaı cezasına yönelik olarak ileri sürülen nedenler, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin bu bakımdan da reddi gerekeceği oyu ile kararın bu kısmına katılmıyorum.(*)

—————————————————————————————————————————————————————————-

(*)Danıştay 9. Dairesi

Tarih : 27.01.2010

Esas No : 2009/2070

Karar No : 2010/269

VUK Md. 344, 359