DEĞERİ DÜŞEN VEYA ÇALINAN MALLARIN VERGİSEL DURUMU

I- GİRİŞ

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, “Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.” hükmü yer almaktadır. Aynı Kanun’un 2. maddesinde gelirin unsurları ayrı ayrı sayılmış ve vergi kanunlarında her gelir unsuru açısından vergilendirme esasları ayrıntılı olarak açıklanmıştır. Mükellefler elde ettikleri gelir unsuruna yönelik olarak düzenlenen kanun hükümlerini dikkate alarak vergisel ödevlerini yerine getirmekte ancak faaliyetleri sırasında ticari faaliyetlerine konu ettikleri emtianın çeşitli nedenlerle zarar görmesi veya çalınması gibi öngörülmeyen durumlarla karşılaşabilmektedirler. Değeri düşen ve çalınan emtia konusundaki vergisel düzenlemeler makalemizin konusunu oluşturmaktadır.

II- DEĞERİ DÜŞEN MALLARIN VERGİ KANUNLARI KARŞISINDAKİ DURUMU

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Kıymeti Düşen Mallar” başlıklı 278. maddesinde “Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir.” hükmü yer almaktadır. Aynı Kanun’un 267. maddesinde emsal bedel ve emsal bedelin tespit şekillerine ilişkin ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir. Buna göre emsal bedeli, gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değerdir.

Emsal bedeli sıra ile aşağıdaki esaslara göre tayin olunur.

Birinci sıra: (Ortalama fiyat esası) Aynı cins ve nevideki mallardan sıra ile değerlemenin yapılacağı ayda veya bir evvelki veya bir daha evvelki aylarda satış yapılmışsa, emsal bedeli bu satışların miktar ve tutarına göre mükellef tarafından çıkarılacak olan “Ortalama satış fiyatı” ile hesaplanır. Bu esasın uygulanması için, aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran % 25′ten az olmaması şarttır.İkinci sıra: (Maliyet bedeli esası) Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef bu maliyet bedeline, toptan satışlar için % 5, perakende satışlar için % 10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli eder

Üçüncü sıra: (Takdir esası) Yukarıdaki yazılı esaslara göre belli edilemeyen emsal bedelleri ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir. Takdirler, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle yapılır. Takdir edilen bedellere mükelleflerin vergi mahkemesinde dava açma hakkı mahfuzdur. Ancak, dava açılması verginin tahakkuk ve tahsilini durdurmaz.

Emsal bedelinin mükellef tarafından bizzat hesaplandığı hallerde, bu hesaplara ait kayıt ve cetveller ispat edici kağıtlar olarak muhafaza edilir.

Yukarıdaki esaslarla mukayyet olmaksızın kaza mercilerinin re’sen biçtikleri değerler ile zirai kazanç ölçülerini tespit eden kararnamelerde yer alan unsurlar emsal bedeli yerine geçer.

Ücretle yapılan imalatta ücretin gerçek miktarının bilinmemesi veya doğru olarak tayin edilememesi hallerinde tespit edilecek emsal ücret de aynı esaslara göre tayin olunur.

Mükellefler madde metninde geçen sıraya uymak zorunda olup emsal bedelinin tespit edilmesi konusunda “ortalama fiyat esası” uygulanabilirken “maliyet bedelini” maliyet bedeli uygulanabilirken “takdir esası”nı kullanamazlar.

Yangın, deprem, su basması gibi nedenlerle değeri düşen malların emsal bedel ile değerleneceğini daha önce belirtilmişti. Ancak bu gibi durumda emsal bedelin ortalama fiyat esasına veya maliyet bedeline göre tespit edilmesi mümkün değildir. Zira değer düşüklüğü emtianın tamamında aynı ölçüde gerçekleşmez. Bu nedenle emsal bedeli ancak takdir esasına göre belirlenebilir. Emtianın tamamen zayi olması da mümkündür. Bu durumda da zarara uğrayan emtianın değerinin sıfır olduğunun takdir komisyonuna tespit ettirilmesi ve belirlenen değer düşüklüğü oranına göre karşılık ayırarak giderleştirilmesi gerekmektedir. Mükelleflerin takdir komisyonuna başvurmadan değer düşüklüğünü tespit etmesi ve gider kaydı yapması mümkün değildir.

III- ÇALINAN EMTİANIN VERGİ KANUNLARI KARŞISINDAKİ DURUMU

Ticari faaliyetin idame ettirilmesi sürecinde, işletme aktifine kayıtlı menkul malların çalınması, kaybolması gibi normal olmayan durumlarla da karşılaşılabilir. Bu gibi durumlarda çalınan veya kaybolan emtianın herhangi bir şekilde gider yazılması mümkün değildir. Vergi kanunları malların çalınması veya kaybolması sonucu ortaya çıkan gideri ticari kazancın elde edilmesi ile ilgili bir gider olarak kabul etmemekte, zayi olan mallar sermayede meydana gelen azalma olarak değerlendirilmektedir.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 88. maddesinde “menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında, gider fazlalığından doğanlar hariç, sermayede vukua gelen eksilmeler zarar addolunmaz.” hükmü yer almaktadır. Yine aynı maddede arka arkaya beş yıl içinde mahsup edilmeyen zararın sonraki yıllara devredilmeyeceği belirtilmiştir. Kanun hükmünde yer alan beş yıllık süre, ticari hayatta kesin sonucun bu süre içerisinde ortaya çıkacağı, bu süre içerisinde telafi edilemeyen zarar kısmının sermayede meydana gelen eksilme olduğunun kabul edilmesi düşüncesine dayanmaktadır.

Diğer yanda aktif kalemlerdeki kaybın zarar olarak kabul edilmesi için, bu kaybın faaliyetin normal icabı dahilinde meydana gelmiş olması gerekmektedir. Faaliyetin normal süreci haricinde, sermaye unsurlarında meydana gelen kayıpların zarar olarak dikkate alınması mümkün değildir. Emtianın çalınması veya kaybolması faaliyetin normal icabı haricinde meydana gelen bir sermaye kaybı olarak kabul edilmekte ve bu yönüyle gider olarak dikkate alınması imkanı bulunmamaktadır.

IV- EMTİANIN SİGORTALI OLMASI DURUMU

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Emtia Sigorta Tazminatı” başlıklı 330. maddesinde “emtia,zirai mahsul ve hayvan kıymetlerinde vukua gelen zaiyat dolayısıyla alınan sigorta tazminatları bunların değerlerinden fazla olursa bu fazlalık kara alınır.

İşletme hesabı esasında tutulan defterlerde bu tazminat hasılat kaydedilir.” hükmü yer almaktadır.

Madde metninden de anlaşıldığı üzere sigorta tazminatı emtianın kıymetinde meydana gelen zarardan fazla olursa aradaki fark gelir hesaplarına intikal ettirilecek ancak tazminat zarar tutarından daha az olursa aradaki fark zarar yazılamayacaktır. Zira emtianın VUK’un 278.maddesinde sayılan nedenlerle zarar görmesi halinde ortaya çıkan zararın tamamı takdir komisyonunun kararıyla giderleştirilebilmektedir. VUK’un 278. maddesinde yazılı olmayan çalınma, kaybolma v.b durumlarda ise sigorta tazminatının karşılamadığı tutarın zarar yazılması imkanı yoktur, meydana gelen zarar sermayede meydana gelen zarar olarak kabul edilmektedir. Bu nedenle ticari olarak gider yazılan bu tutar mali karın tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınmalıdır.

V- KATMA DEĞER VERGİSİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRME

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “İndirilemeyecek Katma Değer Vergisi” başlıklı 30. maddesinde, “deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı’nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisi indirim konusu yapılamaz.” hükmü yer almaktadır.

Dolayısı ile deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı’nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar dışındaki nedenlerle malların zayi olması halinde, bu malların alış faturalarında gösterilen KDV tutarının indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Ancak takdir komisyonu kararı doğrultusunda imha edilen mallar için yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılıp yapılmayacağı konusunda Maliye Bakanlığı özelge yayınlamış ve Özelge’de “… takdir komisyonu kararınca fiziken var olduğu saptanan ve değeri (0) sıfır olarak belirlenen malların, çürüme, bozulma veya kullanım süresinin geçmesi gibi sebeplerle takdir komisyonu gözetiminde imha edilmesi durumunda bu mallar, zayi olan mallar kapsamında değerlendirilmemektedir.

Buna göre, imha edilen söz konusu malların, alımı sırasında yüklenilen ve alış faturalarında gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.”(1) şeklinde görüş bildirmiştir.

Kıymeti düşen mallara ilişkin takdir edilen değer ile söz konusu malların maliyet bedeli arasındaki farka isabet eden yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılıp yapılmayacağı konusunda, yine maliye bakanlığı tarafından yayınlanan Özelge’de “….. hasarlı olmaları nedeniyle takdir komisyonları tarafından hurda bedeli belirlenen ve bu değer üzerinden satışa konu edilebilen kıymeti düşen mallar “zayi olan mal” olarak değerlendirilemeyeceğinden, söz konusu mallar için yüklenilen KDV’nin KDVK’nın 29 ve 34. maddelerinde belirlenen şartlar dahilinde indirim konusu yapabileceği tabiidir.”(2) görüşüne yer verilmiştir.

Hırsızlık dolayısı ile malların zayi olması durumunda ortaya çıkan gider ise ticari faaliyetin normal icapları dahilinde oluşmadığından, bu durumda ortaya çıkan gider tutarının gelir ve kurumlar vergisi kanunlarına göre ticari kazancın tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiğini belirtmiştik. Konu ile ilgili olarak KDVK’nın 30. maddesinin (d) bendinde; gelir ve kurumlar vergisi kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısı ile ödenen katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı hüküm altına alınmıştır.

Bu durumda bu mallara ait önceki dönemlerde KDV indirimine konu edilen yüklenilen KDV tutarının indirim hesaplarından çıkartılarak son dönem beyannamesinde ilave edilecek KDV olarak beyan edilmesi gerekmektedir. Konuyla ilgili olarak Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın Özelgesi’nde “Hırsızlık sonucu çalınan mallar dolayısıyla yüklenilen vergilerin indirilemeyeceği açıklanmıştır. Söz konusu özelgede, işyerinde meydana gelen hırsızlık sonucu çalınan malların bedelinin safi ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilemeyeceği, indirimi kabul edilmeyen bu giderler dolayısı ile ödenen KDV tutarının indirim konusu yapılamayacağı ve gider kaydedilemeyeceği” (3) belirtilmiştir.

VI- SONUÇ

Ticari faaliyetin devamı sürecinde gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri işlerin normal seyrini bozan ve beklenmedik birçok durumla karşılaşabilmektedirler. Bu durumların bazılarının vergi kanunları karşısındaki durumunu ele almaya çalıştık ancak ticari emtiada meydana gelen değer düşüklüğü, söz konusu emtianın kullanım süresinin dolması, ticari emtiaya ilişkin kullanım modasının değişmesi v.b bir çok şekilde ortaya çıkabilir. Bu şekildeki olağandışı durumların tamamı birbirini tekrar etmemekte kendine özel koşulları da beraberinde getirebilmektedir. Bu nedenle ortaya çıkan değer düşüklüklerinin vergi kanunları içindeki yerini ve konuyla ilgili vergi uygulamalarını doğru tahlil etmek gerekmektedir

————————————————————————————————–

(1) MB.’nin, 19.11.2004 tarih ve 07.0.GEL.0.055-5530-88/0540409 sayılı Özelgesi.

(2) MB.’nin, 18.06.2007 tarih ve B.07.1.GİB.0.01.53/5330-120-54853 sayılı Özelgesi.

(3) Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın, 20.02.2006 tarih ve 07.1.GİB.4.06.17.01/KDV-1/14030-2 sayılı Özelgesi.

Benzer Konular:

1. PROFÖSÖR YAZDIĞI KİTABI SATARSA,VERGİSEL DURUMU NE OLUR?
2. GAYRİMENKULLERİN ELDEN ÇIKARILMASINDA VERGİSEL SORUMLULUKLAR
3. İşletmelerin Yabancı kaynak alımlarındaki vergisel durumlar
4. 4/b sigortalısı olarak çalışacak emeklilerin durumu
5. Pirim borcu Olan bağ-kur luların durumu