Alkollü içkiler ile Tütün Mamullerine Ait İlan ve Reklam Giderleri Hakkında Yargı Kararı

2 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 6. Bölümünün 4 ve 6. paragraflarında yer alan, her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamının ticari kazancın ve kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı ve dolayısıyla bu tür reklam harcamalarının kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği yolundaki düzenlemenin alkol ve alkollü içkilere ilişkin ilan ve reklam giderleri yönünden yürütülmesinin durdurulması hk.

İşlemin Özeti: 22.04.2008 tarih ve 26855 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamının ticari kazancın ve kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı ve dolayısıyla bu tür reklam harcamalarının kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği yolunda düzenlemeler içeren 6. bölümünün iptali istemiyle açılan dava sonuçlanıncaya kadar yürütmenin durdurulması istenilmektedir.

Karar: 22.04.2008 gün ve 26855 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin, her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamının ticarî kazancın ve kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmayacağı ve dolayısıyla bu tür reklam harcamalarının kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği yolunda düzenlemeler içeren 6. bölümünün iptali istemiyle açılan dava sonuçlanıncaya kadar yürütmenin durdurulması istenilmektedir.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 2. maddesinin “a” fıkrasında, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar iptal davaları olarak tanımlanmıştır. İptal davasının içtihat ve doktrinde belirlenen hukuki nitelikleri gözönüne alındığında, idare hukuku alanında tek taraftı irade açıklamasıyla kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikte tesis edilen idari işlemlerin ancak bu idari işlemle meşru, kişisel ve güncel bir menfaat ilgisi kurulabilenler tarafından iptal davasına konu edilebileceğinin kabulü zorunludur. Bu davaların açılabilmesi için genel anlamdaki ehliyet koşulunun varlığı yanında “menfaatin ihlal edilmesi” koşulu da aranmıştır. Bu koşul, her isteyenin idari bir işleme karşı dava açmasını ve bu şekilde oluşabilecek idari istikrarsızlık ve belirsizlikleri önlemek için öngörülmüştür. Menfaat alakasının sınırı her olaya özgü olarak yargı yerlerince içtihatlarla belirlenir Bu sınır belirlenirken ihlal edilen menfaatin kişisel olması yanında meşru ve güncel olması gerekir.

Davacı Derneğin Tüzüğünün 3. maddesinde, Derneğin başta geleneksel Türk alkollü içkileri olmak üzere tüm distile alkollü içki sektöründe sınai ve ticari faaliyetin gelişimi ve sektörün koordinasyonuna katkıda bulunmak, bunun yanında geleneksel Türk rakı üreticilerini ve geleneksel Türk içkilerini Avrupa ve uluslararası alanda tanıtmak ve temsil etmek, üyeleri arasında mesleki, teknik, dayanışma ve gelişmeyi sağlayarak, sektörel sorunların çözümü için gerekli platformlarda çalışmalar yapmak ve bunlarla sınırlı olmamak üzere, sektörün toplumsal fayda da gözetilerek ileriye taşınması için gerekli her türlü çatışmayı yapmak amacıyla kurulduğu belirtilmiş olup, 4. maddenin (e) bendinde, “mesleki sorunların çözümlenmesinde ve gerekiyorsa savunulmasında dernek olarak her türlü girişimde bulunmak, üyeleri adına yasal yollara başvurmak, taraf olmak, maddi ve manevi destek sağlamak” hususu Derneğin amacına yönelik çalışma konuları ve çalışma biçimi arasında sayılmıştır. Dolayısıyla, üyelerinin menfaatini etkileyen dava konusu işlem nedeniyle davacı Derneğin meşru, kişisel ve güncel bir menfaatinin etkilendiği anlaşıldığından, davalı İdarenin dava açma ehliyetine ilişkin iddiaları yerinde görülmemiştir.

2575 sayılı Danıştay Kanununun 24. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinde, bakanlıkların düzenleyici işlemleri ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlemlere karşı açılacak iptal ve tam yargı davalarına Danıştay’ın ilk derece mahkemesi olarak bakacağı hükmüne yer verilmiştir. Dava konusu Tebliğde, Kanunda açıkça yer almayan, hukuk düzeninde sonuç doğuran ve davacının menfaatini etkileyebilecek nitelikte düzenlemelere yer verildiğinden, dava konusu düzenleyici işlem idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikteki olup, davalı İdarenin bu hususa ilişkin iddiasında da hukuki isabet görülmemiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “Gider Kabul Edilmeyen Ödemeler” başlıklı 41. maddesinin birinci fıkrasının 7 numaralı bendinde “Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin % 50’si (Bakanlar Kurulu, bu oranı %100’e kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye yetkilidir)’nin gider olarak gösterilmesinin kabul edilmeyeceği belirtilmiş, ayni hüküm 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15. maddesinin birinci fıkrasının 11 numaralı bendinde ve 5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanununun 11. maddesinin 1 numaralı fıkrasının (ı) bendinde benzer şekilde tekrarlanmıştır. Anılan Kanunların verdiği yetkiye dayanarak 90/1081 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile bu oran “sıfır” olarak tespit edilmiştir.

03.01.2008 tarihli ve 5727 sayılı Tütün Mamullerinin Zararlarının Önlenmesine Dair Kanunda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile 4207 sayılı Kanunun adı “Tütün Ürünlerinin Zararlarının Önlenmesi ve Kontrolü Hakkında Kanun” olarak değiştirilmiş, aynı Kanunun 5. maddesiyle 4207 sayılı Kanunun 4. maddesinin 11 numaralı fıkrasında “31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 41. maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendinde belirtilen ilan ve reklam giderleri gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak gösterilemez,” hükmü getirilmiştir.

Dava konusu 2 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin iptali istenen 6 numaralı bölümünün ilk üç paragrafında anılan yasal düzenlemelere yer verilmiş olup, dördüncü paragrafında “Bu nedenle, anılan hükmün yürürlüğe girdiği 19.05.2008 tarihinden itibaren yapılacak olan, her türlü alkol, alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamının, ticari kazancın ve kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.” denilmiş, beşinci paragrafında sponsorluk harcamalarına değinilmiş ve altıncı paragrafında ise “Dolayısıyla, her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerinin tanıtımına yönelik bu tür reklam harcamalarının da kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.” Denilmektedir. Davacı, söz konusu kısıtlamanın sadece tütün ve tütün mamulleri için getirildiğini, alkol ve alkollü içkilere ilişkin ilan ve reklam giderlerini kapsamadığını ileri sürülerek dava konusu düzenleyici işlemin iptalini istemektedir.

Uyuşmazlığın çözümü için 4207 sayılı Kanunun 5727 sayılı Kanunla değişik 4. maddesinin 11. fıkrasındaki kısıtlamanın kapsamının belirlenmesi gerekmektedir.

4207 sayılı Kanunun 1. maddesinde “amaç”, kişileri ve gelecek nesilleri tütün ürünlerinin zararlarından, bunların alışkanlıklarını özendirici reklam, tanıtım ve teşvik kampanyalarından koruyucu tertip ve tedbirleri almak ve herkesin temiz hava soluyabilmesinin sağlanması yönünde düzenlemeler yapmak olarak belirtilmiştir.

Kanunun 4. maddesinin 11 numaralı fıkrasının ilk teklif edilen halinde ve Adalet Komisyonunun kabul ettiği metinde söz konusu hüküm “Tütün ve tütün ürünleri sektöründe faaliyet gösteren firmaların, bu Kanunla yasaklanan faaliyetler ile ilgili olarak yaptıkları harcamalar yıllık gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınmaz,” şeklinde yer almakta iken, Genel Kurulda yapılan görüşmeler esnasında verilen bir değişiklik teklifi ile yasalaşan halini almış ve bu teklifin gerekçesinde “Söz konusu fıkranın vergi tekniğine uygun hale getirilmesi amaçlanmaktadır.” denilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3. maddesinde “Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanır,” hükmü mevcuttur. 4207 sayılı Kanun’un 4. maddesinin 11 numaralı fıkrasındaki gider kısıtlamasının kapsamının da bu genel hüküm dikkate alınarak tespit edilmesi gerekmektedir.

5727 sayılı Kanunla yapılan düzenlemelerin amacı kişileri ve gelecek nesilleri tütün ve tütün mamullerinin zararlarından korumaktadır. Anılan fıkranın Kanundaki yeri ve getirilişindeki amaç dikkate alındığında sadece tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin matrahtan indiriminin kabul edilmemesi ve bu surette tütün ve tütün ürünlerine ait ilan, tanıtım ve reklamların azaltılmasının amaçlandığı açıktır. Dolayısıyla, tamamen tütün ve tütün mamulleriyle ilgili düzenlemeler içeren bir Kanunda yer alan söz konusu kısıtlamanın alkol ve alkollü içkilere ait ilan ve reklam giderlerini de kapsadığı düşünülemez. Bu nedenle, dava konusu düzenlemenin 4 ve 6. paragraflarında alkol ve alkolü içkilere ait ilan ve reklam giderlerinin de kısıtlama kapsamı dahilinde olduğunun belirtilmesinin açıkça Kanuna aykırı olduğu sonucuna varılmıştır. Tebliğin iptali istenilen 6. bölümünde yer alan diğer paragraflarda ise yasal düzenlemelere yer verilmiş olup, bu paragraflarda hukuka aykırı bir durum bulunmamaktadır,

Bu durumda, dava konusu düzenlemenin 6. bölümünün 4 ve 6. paragraflarında yer alan ve alkol ve alkollü içkilerin de ilan ve reklam giderlerinin kabul edilmeyeceği ve kanunen kabul edilmeyen gider olduğu yolundaki düzenlemeler yönünden 2577 sayılı Kanunun 27. maddesinin 2. fıkrasında belirtilen idari işlemin uygulanması halinde telafisi güç veya imkansız zararların doğması ve açıkça hukuka aykırı olması koşullarının birlikte gerçekleştiği sonucuna varılmaktadır.

Bu nedenle, 2 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 6. bölümünün 4 ve 6. paragraflarında yer alan, her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamının ticari kazancın ve kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı ve dolayısıyla bu tür reklam harcamalarının kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği yolundaki düzenlemenin alkol ve alkollü içkilere ilişkin ilan ve reklam giderleri yönünden yürütülmesinin durdurulmasına, oybirliğiyle karar verildi.

—————————————————————————————————————————

Danıştay 4. Daire

Tarih : 22.09.2008

Esas No : 2008/3758

5520 s. KVK Md. 11/ı

GVK Md. 41/7

Benzer Konular:

1. İLAN VE REKLAM VERGİSİNDE MÜKELLEF VE SORUMLU
2. TÜTÜN MAMULLERİ VE ALKOLLÜ İÇKİLERDE BANDROLLÜ ÜRÜN İZLEME SİSTEMİ GENEL TEBLİĞİ SERİ NO: 5
3. TÜTÜN MAMULLERİ VE ALKOLLÜ İÇKİLERDE BANDROLLÜ ÜRÜN İZLEME SİSTEMİ GENEL TEBLİĞİ SERİ NO: 6
4. 2010 Yılı Tütün ve Alkol Piyasası Üretim İzni Alma ve Diğer Hizmetlerin Fiyat Tarifesi
5. TÜTÜN MAMULLERİNİN ZARARLARINDAN KORUMAYA YÖNELİK ÜRETİM ŞEKLİNE, ETİKETLENMESİNE VE DENETLENMESİNE İLİŞKİN USUL VE ESASLAR HAKKINDA YÖNETMELİKTE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR YÖNETMELİK